Účetní závěrka vychází ze zákona o účetnictví a musí obsahovat zákonem stanovené povinné náležitosti, jakými jsou i informace za běžné a minulé účetní období. V případě zjištění chyby ve sledovaném období, jenž se týká období minulého, řeší tuto problematiku české účetní předpisy i metodické pokyny.
Aktuální úplné znění vyhlášky č. 500/202 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen Vyhláška) definuje pro účetní období začínající po 1. lednu 2013 správný způsob opravy chyb.
Po mnoho let bylo v ČR účetními odborníky kritizováno zastaralé ustanovení českých účetních předpisů, jejž požadovalo v Českém účetním standardu č. 019, odst. 3.10.5 a 4.7.3 účtování o chybách formou
mimořádných nákladů a mimořádných výnosů. V novele Vyhlášce je tato stará koncepce popsána takto: „
Položka „A.IV.3. Jiný výsledek hospodaření minulých let“ obsahuje rozdíly ze změn účetních metod a část odložené daně podle § 59 odst. 6. Dále obsahuje opravy v důsledku nesprávného účtování nebo neúčtování o nákladech a výnosech v minulých účetních obdobích, pokud jsou
významné.
Chybou se v tomto případě rozumí opomenutí nebo nesprávné účtování či vykázání položky (transakce) v účetní závěrce účetní jednotky, a to buď v chybné výši či na chybném řádku výkazu.
Použití položky„A.IV.3.“ nastane v těchto případech:
a) Změny účetních metod, např. změna metody odepisování majetku
b) První rok účtování a vykazování odložené daně, kdy na daném řádku bude zachycena částka odložené daně, jenž se vztahuje k minulým účetním obdobím (jedná se v podstatě o změnu účetní metody)
c) Oprava významných chyb, které ovlivní náklady nebo výnosy (chyba mohla být způsobena nezaúčtováním nákladů či výnosů nebo nesprávným účtováním nákladů do aktiv, či jiným způsobem).
Pojem
významnost není nikde přesně definován, v českých účetních standardech v § 19 odst. 6 ZU je zmíněná pouze obecná formulace: „Informace se považuje za významnou (závažnou), jestliže by její neuvedení nebo chybné uvedení mohlo ovlivnit úsudek nebo rozhodování osoby, která tuto informaci využívá“. Posouzení hladiny významnosti dané účetní položky, tak leží na účetní jednotce, která by danou hranici měla mít definovanou v interních směrnicích.
Oprava nevýznamné chyby
V případě, že je chyba minulého účetního období účetní jednotkou klasifikována jako nevýznamná, je možné náklad zaúčtovat do výsledku hospodaření běžného účetního období, a to do stejné nákladové skupiny, která by byla zvolena i v minulém účetním období. Tento fakt má však dopad na daňovou uznatelnost těchto nákladů. Podle § 23 odst. 3 písm. a) bodu 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) se výsledek hospodaření zvyšuje o částky, o které byl snížen výsledek hospodaření podle § 23 odst. 3 písm. c) bodů 1 a 2 ZDP za předchozí zdaňovací období, a to ve zdaňovacím období, kdy je oprava nesprávností v účetnictví provedena a ovlivnila výsledek hospodaření. Výsledek hospodaření se zvyšuje dále o částku, o kterou byl snížen výsledek hospodaření podle § 23 odst. 3 písm. c) bodu 1 ZDP za předchozí zdaňovací období, a to v tom zdaňovacím období, kdy je oprava nesprávností zaúčtována rozvahově.
O nevýznamné chybě v případě došlé faktury za nájemné přijaté ve 2014, která se však vztahovala k roku 2013, může účetní jednotka účtovat takto:
| Text |
Částka v CZK |
MD |
D |
| FAP za nájemné 12/2013 |
10 000 |
51x |
32x |
Oprava významné chyby
Pokud je chyba minulého účetního období vyhodnocena jako významná, je nutné, aby účetní jednotka tuto chybu znázornila v položce „A.IV.3.“, jak již bylo uvedeno výše. Účetní zápis by pak byl proveden následovně:
| Text |
Částka v CZK |
MD |
D |
| FAP za nájemné 12/2013 |
10 000 |
42x |
32x |
Použitím účtu 42x by tak nemělo dopad na výsledek hospodaření sledovaného účetního období, ale byl by součástí nerozděleného zisku minulých let v kolonce „běžné účetní období rozvahy“. Následně řádek rozvahy A.IV.3. musí účetní jednotka důsledně popsat v příloze účetní závěrky.
Účetní předpisy však v souvislosti s touto problematikou neřeší, jakým způsobem opravovat srovnatelné údaje, které jsou uvedené v účetní závěrce. Tímto se však již nyní zabývá Národní účetní rada, která připravuje novou interpretaci, kde bude toto jasně specifikováno.
